Fraude carrusel del IVA: cómo funciona, consecuencias penales y defensa frente al delito fiscal

El fraude carrusel del IVA es una de las modalidades más complejas de fraude fiscal, especialmente en operaciones comerciales entre empresas de distintos Estados miembros de la Unión Europea. Estas operaciones pueden dar lugar a investigaciones por delitos contra la Hacienda Pública, blanqueo de capitales, falsedad documental y pertenencia a organización criminal.

Sin embargo, la participación de una empresa en una cadena de operaciones comerciales investigada por fraude del IVA no implica necesariamente que sus administradores hayan cometido un delito. Para exigir responsabilidad penal es necesario acreditar la intervención individual del investigado, su conocimiento de la operativa fraudulenta y la concurrencia de los elementos del tipo penal.

¿Qué es el fraude carrusel del IVA?

El fraude carrusel del IVA es un mecanismo de defraudación tributaria que aprovecha el régimen de las operaciones intracomunitarias para generar cuotas de IVA que no se ingresan en la Hacienda Pública, mientras otras empresas de la cadena ejercitan el derecho a deducir el impuesto soportado o solicitan su devolución.

El sistema suele utilizar sociedades interpuestas, conocidas como empresas «trucha» o missing trader, que adquieren mercancías de otros países de la Unión Europea y posteriormente las venden repercutiendo IVA, sin ingresar las cantidades correspondientes.

La intervención de otras sociedades permite dificultar la identificación del fraude y conferir apariencia de normalidad a las operaciones comerciales.

¿Cómo funciona el fraude carrusel del IVA?

El funcionamiento habitual de estas operaciones comprende varias fases:

Adquisición intracomunitaria. Una empresa española adquiere mercancías a un proveedor establecido en otro Estado miembro, mediante una operación que, cumpliendo los requisitos legales, está exenta de IVA en origen.

Venta interior con IVA. La sociedad adquirente, conocida como missing trader, vende posteriormente los productos en España, repercutiendo el IVA correspondiente.

Falta de ingreso del impuesto. La sociedad cobra el IVA a sus clientes, pero no lo ingresa en Hacienda y, frecuentemente, cesa su actividad o desaparece.

Interposición de sociedades. Otras empresas adquieren y revenden sucesivamente la mercancía, generando una cadena de facturación que puede dificultar la detección de la operativa fraudulenta.

Nueva entrega intracomunitaria. Finalmente, otra empresa vende los productos a un operador de otro Estado miembro, realizando una entrega exenta y ejercitando, cuando procede, su derecho a deducir o solicitar la devolución del IVA soportado.

El perjuicio económico se produce porque una empresa deja de ingresar el IVA repercutido, mientras otra puede obtener una deducción o devolución relacionada con esa misma cadena comercial.

No obstante, cabe precisar que la falta de ingreso del IVA por un proveedor no convierte automáticamente en indebida la deducción practicada por un comprador de buena fe.

¿Qué empresas intervienen en una trama de fraude carrusel?

Suelen identificarse diferentes tipos de operadores.

Sociedades «trucha» o missing trader. Son las empresas que repercuten IVA en sus ventas interiores y posteriormente incumplen su obligación de ingresarlo.

Sociedades intermediarias o buffers. Intervienen en las sucesivas compraventas, pudiendo tener una actividad comercial real o actuar como instrumentos para dificultar el seguimiento de las operaciones.

Distribuidor final o broker. Es la empresa que puede realizar la entrega intracomunitaria exenta y solicitar la devolución o deducción del IVA soportado.

La existencia de estos operadores no permite presumir que todos participen conscientemente en el fraude. La responsabilidad de cada empresa y de sus administradores debe analizarse individualmente.

¿Cuándo constituye delito fiscal el fraude carrusel del IVA?

El artículo 305 del Código Penal castiga a quien defraude a la Hacienda Pública mediante la elusión del pago de tributos o la obtención indebida de devoluciones o beneficios fiscales, siempre que concurran los requisitos legalmente establecidos.

Con carácter general, el delito fiscal exige que la cuota defraudada supere los 120.000 euros, con una pena de prisión de uno a cinco años y multa del tanto al séxtuplo de la cuantía defraudada.

Por su parte, el artículo 305 bis contempla supuestos agravados, entre ellos:

• Que la cuantía defraudada exceda de 600.000 euros.

• Que la defraudación se cometa en el seno de una organización o grupo criminal.

• Que se utilicen personas físicas o jurídicas interpuestas, negocios o instrumentos fiduciarios para ocultar o dificultar la identificación del obligado tributario, la cuantía defraudada o su patrimonio, en los términos exigidos por la ley.

En estos casos, la pena puede alcanzar de dos a seis años de prisión, además de multa del doble al séxtuplo.

La determinación de la cuota defraudada resulta esencial para la calificación penal. En el IVA, como tributo de declaración periódica, deben aplicarse las reglas específicas del artículo 305.2 del Código Penal, sin que sea admisible sumar sin discriminación cantidades de diferentes sociedades y ejercicios para atribuirlas a un mismo investigado.

¿Puede existir también un delito de blanqueo de capitales?

Las investigaciones por fraude carrusel del IVA pueden extenderse al delito de blanqueo de capitales cuando existen indicios de operaciones destinadas a ocultar o encubrir el origen delictivo de los fondos.

El artículo 301 del Código Penal establece, con carácter general, penas de prisión de seis meses a seis años y multa del tanto al triplo del valor de los bienes.

Asimismo, pueden investigarse delitos de falsedad documental o pertenencia a organización criminal cuando concurran sus respectivos requisitos.

No obstante, la existencia de un delito fiscal no determina automáticamente la comisión de un delito de blanqueo de capitales. Es necesario acreditar los elementos propios de este último delito, sin que baste la mera existencia de movimientos bancarios o transferencias entre sociedades.

¿Qué responsabilidad tienen los administradores de las empresas investigadas?

Uno de los aspectos más relevantes en la defensa penal de estas investigaciones es determinar la responsabilidad individual de los administradores y representantes de las sociedades intervinientes.

La condición de administrador de una empresa que ha participado en operaciones investigadas no permite, por sí sola, atribuir responsabilidad penal.

Resulta necesario examinar, entre otras cuestiones, quién adoptaba las decisiones comerciales, quién controlaba las operaciones financieras, qué conocimiento tenía el investigado de las irregularidades y cuál fue su intervención efectiva en los hechos.

También debe diferenciarse entre la responsabilidad tributaria de la sociedad y la eventual responsabilidad penal de sus administradores.

Las personas jurídicas pueden responder penalmente en los supuestos previstos en los artículos 31 bis, 302 y 310 bis del Código Penal, siempre que concurran los presupuestos legalmente establecidos.

¿Puede Hacienda denegar la deducción del IVA por participar en una cadena de operaciones sospechosa?

La jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea establece que el derecho a deducir el IVA no puede denegarse exclusivamente porque una empresa haya intervenido en una cadena comercial en la que otro operador cometió un fraude.

Para denegar ese derecho por participación en una trama fraudulenta, la Administración debe acreditar, mediante elementos objetivos, que el empresario participó activamente en el fraude o que sabía o debería haber sabido que la operación estaba vinculada a él.

Entre los indicios que pueden ser objeto de valoración se encuentran los precios comercialmente injustificados, la falta de trazabilidad de la mercancía, las operaciones sin lógica económica, las sociedades sin estructura empresarial y los circuitos financieros anómalos.

Sin embargo, ninguno de estos indicios permite, aisladamente y sin una valoración conjunta de la prueba, establecer automáticamente la existencia de fraude o la responsabilidad de un operador.

La jurisprudencia del TJUE y la defensa frente al fraude carrusel del IVA

La jurisprudencia europea resulta especialmente relevante en los procedimientos tributarios relacionados con el fraude carrusel.

La sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 11 de enero de 2024, asunto C-537/22, establece que no basta con demostrar que una operación forma parte de una cadena de facturación circular para denegar el derecho a deducir el IVA.

La Administración debe identificar los elementos constitutivos del fraude, acreditar las actuaciones fraudulentas y demostrar que el contribuyente participó en ellas o sabía o debería haber sabido que la operación estaba relacionada con el fraude.

Esta doctrina, que continúa la línea jurisprudencial establecida, entre otras, en el asunto C-512/21, resulta especialmente importante para la defensa de empresas que han realizado operaciones comerciales reales con proveedores posteriormente investigados.

Desde la perspectiva penal, además, la condena exige prueba suficiente de la participación culpable del acusado, con pleno respeto al derecho fundamental a la presunción de inocencia reconocido en el artículo 24.2 de la Constitución Española.

El estándar aplicable en el procedimiento penal no puede confundirse con los criterios utilizados para regularizar una situación tributaria o denegar administrativamente una deducción.

¿Cuándo interviene la Fiscalía Europea en el fraude carrusel del IVA?

La Fiscalía Europea puede investigar determinados fraudes transfronterizos del IVA cuando afectan a dos o más Estados miembros y ocasionan un perjuicio total de al menos 10 millones de euros, conforme a las reglas de competencia aplicables.

En España, la Ley Orgánica 9/2021 regula la intervención de los fiscales europeos delegados y el control judicial de las investigaciones a través del juez de garantías.

Estas investigaciones pueden comprender operaciones bancarias internacionales, documentación contable, movimientos de mercancías y relaciones comerciales entre sociedades establecidas en diferentes países.

La dimensión internacional de estos procedimientos exige un análisis especializado tanto de la normativa penal española como del Derecho de la Unión Europea.

¿Cómo afrontar una investigación penal por fraude carrusel del IVA?

La defensa penal en este tipo de procedimientos exige estudiar detalladamente la documentación tributaria, mercantil, contable y bancaria, así como la intervención real de cada persona investigada.

Entre las cuestiones esenciales se encuentran la determinación de la cuota supuestamente defraudada, la realidad de las operaciones comerciales, la trazabilidad de las mercancías, el conocimiento de los administradores y la existencia de prueba suficiente para atribuirles una participación dolosa.

También resulta fundamental analizar los informes de la Agencia Tributaria, las declaraciones de los investigados, las periciales económicas y la legalidad de las diligencias de investigación.

No toda irregularidad tributaria constituye un delito fiscal, ni toda relación comercial con una empresa investigada permite atribuir la participación en una organización criminal.

La defensa debe centrarse en la conducta concreta atribuida al investigado y en la suficiencia de los elementos probatorios que sustentan la acusación.

Abogado penalista especializado en fraude fiscal y delitos económicos en Marbella

Mauricio Capel, abogado penalista en Marbella, está especializado en la defensa de procedimientos por delitos económicos, entre ellos delitos contra la Hacienda Pública, estafas, apropiación indebida, administración desleal y blanqueo de capitales.

Los procedimientos relacionados con el fraude carrusel del IVA requieren un estudio individualizado de las operaciones comerciales, la documentación tributaria y financiera y las pruebas utilizadas para fundamentar la imputación penal.

Una estrategia de defensa eficaz debe comenzar desde las primeras actuaciones de investigación, especialmente cuando se atribuye al investigado participación en una estructura empresarial supuestamente organizada para defraudar.

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